Con ocasión de la expedición de la Ley 2277 de 2022, se introdujeron algunas modificaciones al régimen SIMPLE de tributación, entre las que encontramos i) la disminución del límite de ingresos que debían obtenerse en el año anterior para poder pertenecer al régimen de 100.000 a 12.000 UVT para aquellos contribuyentes que prestaran servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales y ii) la inclusión de un nuevo grupo entre los que se entendían comprendidas las actividades de educación y las de atención a la salud humana, conservando el límite de las 100.000 UVT.

Dicho cambio fue objeto de demanda por inconstitucionalidad y mediante la sentencia C-540 de 2023 la Corte Constitucional declaró inconstitucional los topes de ingresos ² y las tarifas³ aplicables a los grupos mencionados al impuesto unificado bajo el Régimen SIMPLE, por vulnerar el principio de
equidad tributaria horizontal aplicable entre las personas que ejercen estas actividades económicas. 

Con el propósito de no dejar un vacío normativo la Corte declaró la reviviscencia del numeral 3 del artículo 42 de la Ley 2155 de 2021, que en su momento modificó el artículo 908 del Estatuto Tributario.

Teniendo en cuenta lo anterior, consideramos necesario realizar las siguientes precisiones:

• Las sentencias de constitucionalidad no requieren de ejecución. Estas providencias tienen efectos sobre las autoridades y particulares (erga omnes) a partir de la fecha de expedición del comunicado de prensa publicado por la Corte Constitucional en donde se expresa el sentido de la decisión, así como sus principales argumentos, y el texto de la providencia se publica máximo a los 15 días siguientes a la adopción de la decisión⁴.
• Efectos de la declaración de inconstitucionalidad de las normas. El artículo 45 de la Ley 270 de 1996 dispone que las sentencias que profiera la Corte Constitucional sobre actos sujetos a su control de constitucionalidad tienen efectos hacia el futuro a menos que la Corte resuelva lo contrario. 
• Reviviscencia en las sentencias de inconstitucionalidad. El sistema normativo colombiano no cuenta con una disposición que establezca cuál debe ser el efecto de la reviviscencia de una disposición y su aplicación en el tiempo, de manera que la reviviscencia de las normas derogadas puede interpretarse desde dos ópticas: (i) una consecuencia lógica y natural del efecto ex nunc (hacia el futuro) que se otorga como regla general a
  los fallos de inconstitucionalidad, o (ii) una excepción a dicho efecto general, pues se trata en realidad de un efecto ex tunc (desde el pasado)⁵.
• Ahora el efecto práctico dependerá de la posición adoptada, pues en materia impositiva, si se predica la reviviscencia ex nunc (hacia el futuro), esto implica
  que el efecto de la disposición que revive se aplica a partir de la vigencia fiscal siguiente a la que fue declarada la inconstitucionalidad de manera que el cumplimiento de las obligaciones y deberes formales se debe hacer de acuerdo con la disposición introducida
  (y declarada inconstitucional). Por el contrario, si el efecto se predica ex tunc (desde el pasado) la disposición que revive no suspendió su aplicación y en consecuencia las obligaciones o deberes formales deben cumplirse conforme a la norma que pretendía ser
  reemplazada.
• Sobre la aplicación del pronunciamiento de la Corte Constitucional y ante la ausencia de una posición clara en el cuerpo de la sentencia, la DIAN se pronunció sobre el efecto en el que entenderá la aplicación de la reviviscencia mediante concepto 154 de 2024, señalando: 

“Así las cosas, no es procedente que una norma que fue declarada inexequible en el año fiscal 2023, sea aplicable a la declaración anual consolidada del SIMPLE que se deben presentar en el año 2024. Por lo anterior, se concluye que las personas que presten servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos servicios de profesiones liberales, que en el año gravable 2022 hayan obtenido ingresos superiores a 12.000 UVT, pero inferiores a 100.000 UVT – cumpliendo con los demás requisitos para el efecto-, pueden ser sujetos pasivos del SIMPLE para el año gravable 2023.

Para el efecto, deberán presentar la declaración anual consolidada, en las fechas correspondientes, declarando la totalidad de sus ingresos e imputando en estas las retenciones en la fuente practicadas, sin necesidad de liquidar anticipos” (Énfasis añadido).

De lo comentado podemos concluir que para la DIAN la consecuencia de la reviviscencia es una excepción al efecto general de la declaratoria de inconstitucionalidad y por lo tanto los contribuyentes del régimen simple de tributación que desarrollan profesiones liberales y que en el año gravable 2022 hubiesen percibido ingresos superiores a las 12.000 UVT pero inferiores a las 100.000 UVT pueden hacer parte del régimen simple por la vigencia 2023 y les aplica el tope de ingresos brutos de 100.000 UVT por esta vigencia fiscal.

Ahora, este efecto implica que los contribuyentes del sector de la educación y actividades de atención de la salud humana y de asistencia social deberán aplicar por el año gravable 2023 la tarifa del numeral 3 del artículo 42 de la Ley 2155 de 2021 en la declaración consolidada del año gravable 2023 que se presentará en 2024. 

Posición que compartimos en tanto que, con base en el principio de seguridad jurídica el reconocimiento de inconstitucionalidad de la sentencia debe hacerse efectivo desde el momento la expedición de la norma.

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