Sanciones tributarias: Régimen, actualización y reducción¹

En el ámbito tributario colombiano, el ordenamiento jurídico prevé la imposición de sanciones a las personas que incumplan de manera parcial, total o den cumplimiento tardío a las obligaciones de orden formales y/o sustanciales a su cargo.

En este sentido, el régimen sancionatorio cuenta con un doble objetivo: por un lado, persigue una función persuasiva, dado que se centra en desincentivar el incumplimiento de las obligaciones fiscales y, por otro, busca reparar a la Administración por el daño causado con ocasión de la conducta omisiva o evasiva.

Sin embargo, este régimen puede ser drástico en términos económicos para el obligado, cuando la sanción está acompañada de la determinación de un impuesto, pues en tal escenario, el contribuyente, agente retenedor o responsable, deberá satisfacer tres conceptos: (i) el impuesto o retención en la fuente determinada (Capital); (ii) los intereses moratorios causados sobre el capital; (iii) la sanción tributaria correspondiente.

Con este esquema, el ordenamiento jurídico busca incentivar el cumplimiento oportuno de las obligaciones fiscales, pues el costo del incumplimiento puede resultar significativo.

Ahora bien, uno de los principios  relevantes en materia sancionatoria, es el de legalidad, dado que, exige que la sanción aplicable sea preexistente a la conducta que se pretende castigar.

Sobre el particular, el Consejo de Estado, en la sentencia Nro. 16496 de 2009, ha establecido que las sanciones tributarias:

“son de carácter sustancial y éstas deben ser preexistentes a los hechos sancionables pues de lo contrario se les otorgaría un carácter retroactivo violatorio del derecho de defensa. (…) en materia sancionatoria las normas aplicables son las vigentes al momento en que se incurre en la conducta sancionable, “o de la ocurrencia de los hechos respecto de los cuales se ejerce la facultad sancionatoria, independientemente de que la actuación administrativa de verificación al cumplimiento de las obligaciones fiscales y la expedición de los actos sancionatorios ocurran con posterioridad” (subraya fuera del texto original)

Esta postura jurisprudencial es clara al establecer que la Administración Tributaria no puede aplicar sanciones creadas con posterioridad a la comisión de la conducta, ni siquiera cuando la fiscalización o el acto administrativo sancionatorio se profieran en un momento ulterior.

Esta limitación temporal funciona como una garantía a favor de los administrados, al impedir que la DIAN imponga sanciones de manera retroactiva, salvaguardando así el derecho de defensa y la seguridad jurídica de contribuyentes y terceros responsables.

Las sanciones tributarias pueden imponerse a través de dos mecanismos, dependiendo del tipo de incumplimiento en que se haya incurrido:

• • Mediante liquidaciones oficiales: cuando la sanción está vinculada a la determinación de un tributo.
  • Mediante resolución independiente: cuando la sanción no está asociada a la determinación de un impuesto, sino que surge de manera autónoma del incumplimiento de una obligación formal, como por ejemplo el no envío de información.

Una vez impuesta la sanción, cobra especial relevancia el momento en que el sancionado procede a su pago, pues de conformidad con el artículo 867-1 del Estatuto Tributario (ET), se deben actualizar las sanciones cuando no sean canceladas oportunamente, por lo que:

• Cuando el obligado no cancela oportunamente las sanciones a su cargo y estas llevan más de un año de vencidas, deberá “reajustar dicho valor anual y acumulativamente el 1 de enero de cada año, en el ciento por ciento (100%) de la inflación del año anterior certificado por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, DANE.”
• Cuando la sanción es determinada por la Administración Tributaria, “la actualización se aplicará a partir del 1o de enero siguiente a la fecha en que haya quedado en firme en la vía gubernativa el acto que impuso la correspondiente sanción”.

No obstante, esta disposición normativa no debe interpretarse como una doble sanción, ni como la imposición de una carga adicional, pues en términos de la DIAN,  “lo que pretende la norma es traer a valor presente el valor de la sanción tributaria impuesta en un determinado momento por la Administración Tributaria, para evitar que -el transcurso del tiempo- conlleve a que el hecho sancionable sea sancionado con un valor inferior al inicialmente impuesto”²

En la misma línea, el Concepto DIAN Nro. 21020 de 2025 precisa que “dicha actualización tiene naturaleza compensatoria, no modifica la sanción impuesta, y busca preservar su valor real mientras permanezca impaga, sin afectar la certeza del contribuyente respecto de la obligación asumida.”

En este orden de ideas, queda claro que conforme al artículo 867-1 del ET, para que se entienda debidamente satisfecha la sanción a cargo del obligado, esta deberá ser previamente actualizada conforme a las reglas antes descritas.

Cumplidos los presupuestos anteriores en los casos en que ello resulte procedente, el ordenamiento jurídico contempla la posibilidad de acceder a una reducción de las sanciones impuestas.

El artículo 640 del ET, establece que esta reducción puede ser del 50% o del 75% del monto determinado, dependiendo de la concurrencia de ciertas condiciones:

Cuando la sanción es determinada por el propio contribuyente:

• Se podrá acceder a la reducción del 50%, siempre que: (i) dentro de los 2 años anteriores a la fecha de comisión de la conducta sancionable, el obligado no hubiere incurrido en la misma conducta; y (ii) la Administración Tributaria no hubiere proferido requerimiento especial, pliego de cargos o emplazamiento para declarar. 
• Se podrá acceder a la reducción del 75%, siempre que: (i) dentro del año anterior a la fecha de comisión de la conducta sancionable, el obligado no hubiere incurrido en la misma conducta; y (ii) la Administración Tributaria no hubiere proferido requerimiento especial, pliego de cargos o emplazamiento para declarar.

Cuando la sanción es determinada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN):

• Se podrá acceder a la reducción del 50%, siempre que: (i) dentro de los 4 años anteriores a la comisión de la conducta, el obligado no hubiere incurrido en la misma y se hubiera sancionado mediante acto administrativo en firme; (ii) la sanción sea aceptada y debidamente subsanada.
• Se podrá acceder a la reducción del 75%, siempre que: (i) dentro de los 2 años anteriores a la comisión de la conducta, el obligado no hubiere incurrido en la misma y se hubiera sancionado mediante acto administrativo en firme; (ii) la sanción sea aceptada y debidamente subsanada.

Por otro lado, resulta igualmente relevante precisar el concepto de conducta sancionable. Al respecto, el Concepto Unificado sobre Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio proferido por la DIAN en el 2017 la define como “la conducta plasmada en cada uno de los tipos sancionatorios en muchos casos, para lo cual debe de tenerse en cuenta el verbo rector plasmado en las diferentes normas”, lo que implica que dicha conducta debe encontrarse expresamente descrita en el texto normativo que consagra la sanción, identificando con precisión los hechos que, de ser realizados, darán lugar a la imposición del reproche correspondiente.

En estrecha relación con lo anterior, la conducta sancionable es aquella respecto de la cual el ordenamiento proscribe la reincidencia, figura que el artículo 640 del ET define en los siguientes términos:

“siempre que el sancionado, por acto administrativo en firme, cometiere una nueva infracción del mismo tipo dentro de los dos (2) años siguientes al día en el que cobre firmeza el acto por medio del cual se impuso la sanción, con excepción de la señalada en el artículo 652 de este Estatuto y aquellas que deban ser liquidadas por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante.”

La relevancia de la reincidencia, radica en que excluye al sancionado del beneficio de reducción, por lo que, su efecto es que la sanción sea plena, dado que elimina la posibilidad de acudir a los mecanismos de disminución de la misma, que si aplican para quienes sí cumplen el presupuesto de no repetición de la conducta dentro del término estipulado.

Ahora bien, en lo que respecta específicamente a la sanción por inexactitud, el artículo 647 del ET la configura cuando de las declaraciones tributarias “se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente, agente retenedor o responsable” como consecuencia de conductas tales como: omisión de ingresos, la inclusión de costos, utilización de datos o factores falsos en las declaraciones, entre otras.

Esta sanción es, por regla general, equivalente al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o el saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el obligado.

No obstante, el ordenamiento jurídico prevé para esta sanción en particular una reducción adicional, independiente y complementaria a la contemplada en el artículo 640 del ET.

Dicha reducción se encuentra consagrada en el artículo 709 del mismo Estatuto, la cual dispone:

“Si con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento o a su ampliación, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, acepta total o parcialmente los hechos planteados en el requerimiento, la sanción por inexactitud de que trata el artículo 647, se reducirá a la cuarta parte de la planteada por la Administración, en relación con los hechos aceptados”

Esta reducción, que implica que la sanción por inexactitud quede en ¼ de la inicialmente planteada respecto de los hechos aceptados, únicamente resulta procedente cuando la aceptación se formula con ocasión de la respuesta al pliego de cargos, al requerimiento especial o a su ampliación, y no en una etapa procesal distinta.

Adicionalmente, para que opere dicho beneficio es indispensable que el sancionado corrija su declaración, incorporando los valores aceptados, la sanción reducida, y acredite el pago o la existencia de un acuerdo de pago.

En lo que concierne a la posibilidad de acumulación de las reducciones en materia sancionatoria, el Concepto Unificado sobre Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio proferido por la DIAN en 2017 las admite expresamente, por cuanto dichas aminoraciones responden a la naturaleza de las rebajas y a la colaboración con la administración, al evitar un desgaste a la misma.

En efecto, dicho concepto establece que:

“las rebajas previstas en la norma en comento – a saber, al 50% o al 75%, según el caso – son empleadas en la última instancia de determinación y liquidación de las sanciones, con lo cual, resultan acumulables con las aminoraciones que cada tipo sancionatorio contempla. Dicha acumulación es posible en atención a la naturaleza de las rebajas sancionatorias; mientras las reducciones que prevén algunos tipos sancionatorios operan como consecuencia de la colaboración del contribuyente con la Administración Tributaria, consistente en evitar un desgaste del aparato administrativo”.

De lo anterior, se desprende que la acumulación de reducciones no constituye una interpretación extensiva del régimen sancionatorio, sino la aplicación de un sistema que distingue entre aminoraciones de distinta naturaleza: unas que operan como incentivo a la colaboración del administrado, y otras que responden a los principios de gradualidad y proporcionalidad previstos en el artículo 640 del ET.

En síntesis, el régimen sancionatorio tributario cumple dos funciones, por un lado, satisface la necesidad del Estado de garantizar el cumplimiento de las obligaciones fiscales y por el otro, reparar el daño causado por el contribuyente, agente retenedor o responsable a la Nación.

Sin embargo, ambas finalidades se ejercen dentro de un marco de garantías para los administrados, las cuales se concretan en la imposición de sanciones proporcionales respetuosas del principio de legalidad y en el reconocimiento de reducciones que premian la colaboración oportuna del sancionado con la administración.

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